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两种『财务费用』辨析

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来源:转载更新时间:2017-06-17
  笔者在工作中发现一些企业在用间接法编制现金流量表时,往往将损益表中的“财务费用”数值直接抄到现金流量表补充资料的“财务费用”一栏中,作为净利润的调节项目。这种直接援引损益表数字的做法,是无法将净利润调整为经营活动现金流的。因为在一般情况下,这两种“财务费用”不可能完全相等。那么,它们之间究竞有什么区别和联系呢?本文拟对此作一分析。

  一、两种“财务费用”的区别

  损益表中的“财务费用”,是指企业为筹集资金而发生的各种耗费,包括企业生产经营期间发生的利息支出(减利息收入)、汇兑损失(减汇兑收益)、金融机构手续费及其他筹资费用等。而现金流量表中的“财务费用”则是将净利润调节为经营活动现金流量时的一个项目,仅包括企业在投资和筹资活动中发生的利息支出、汇兑损失、手续费等。两者的区别在于:

  1、数值不同。除非企业只进行投资和筹资活动,否则两种财务费用是不可能相等的。

  2、分类标准不同。损益表中的“财务费用”按费用项目分类,而现金流量表中的“财务费用”则是按现金流量观点,将财务费用分别归属于经营活动、投资活动和筹资活动三类。

  3、外延不同。损益表中的“财务费用”是种概念,它包括财务费用的全部,等于经营、投资和筹资三类活动发生的财务费用总和,而现金流量表中的“财务费用”是属概念,其数值只包括投资和筹资活动发生的财务费用。如果把财务费用看成一个集合的话,那么,损益表中的“财务费用”是这个集合的全集,而现金流量表中的“财务费用”只是其中的一个子集。实际上,如果将后者称为“非经营性财务费用”更为确切,也不会产生误解。

  二、两种“财务费用”的联系

  如前述,两种“财务费用”的区别主要体现在是全部的财务费用还是“非经营性财务费用”,因此,二者之间必然存在某种勾稽关系。为了弄清它们之间的联系,笔者对财务费用按费用项目和现金、非现金以及经营、非经营三个标准进行交叉分类,一一列举如下表(表中各项目均指应在“财务费用”部分,不在本文讨论之列)中列支的部分,那些应计入开办费、固定资产或在建工程的两种“财务费用”比较表

  注①②:通过经营性应付项目的增减来调节净利润。财政部财会字[1998]66号《关于执行具体会计准则和<股份有限公司会计制度>有关会计问题解答》已将“预提费用的增加(减:减少)”单列一项作为净利润的调节项目。

  注③:我国现行各行业会计制度将销货现金折扣作为“折扣与折让”处理,但其性质当属财务费用。

  注④:通过经营性应收应付项目的增减来调节净利润。从上表可以看出,只要是非经营性财务费用,不论其是否产生现金流量,均应作为净利润的调节项目列示在现金流量表的补充资料里。至于并未付现或收现的财务费用,则通过经营性应收应付项目余额的增减来调节,而不包括在现金流量表的“财务费用”中。当然,如果企业未严格按照《企业会计准则》和行业会计制度来进行会计处理,就要另外考虑。例如,上表第7项预提短期借款利息,按规定应贷记“预提费用”科目,若企业贷记“短期借款”科目,则这部分财务费用就由经营性变为非经营性,须在补充资料中列示。所以,在严格规范的会计处理前提下,两种财务费用的勾稽关系可以表述为:现金流量表“财务费用”=损益表“财务费用”-“经营性财务费用”。

  三、合理设置明细账户正确观列现金流量表项目

  企业财务费用一般按费用项目分设利息支出、汇兑损失、金融机构手续费等明细账户。为适应间接法编制现金流量表的需要,财务费用明细账应采用多栏式账页,在上述明细项目下再分设经营性、非经营性两栏。年末,根据“例息支出一非经营性”、“汇兑损失一非经营性”、“金融机构手续费一非经营性”发生额的本年累计数合计,填列现金流量表中的“财务费用”项目。如果还要兼顾直接法的需要,财务费用的明细账户设置就更为复杂,可能要涵盖上表中的所有项目。比较切实可行的办法是:

  1、以现金流量表的现金概念为基准,将记账凭证分为“收”、“付”、“转”三类,并在凭证编号中予以体现,明确表达现金或非现金、收现或付现的信息;

  2、增设“对方科目”栏,以判断财务费用的经营性或非经营性属性;

  3、在摘要中用“支付”、“预提”、“摊销”、“定期”、“活期”等关键词明确表述财务费用的性质;

  4、将期未调整汇兑损益的分录由多倍多贷改为一借一贷,以便在账簿中分别记录外币现金、外币应收应付项目、外币贷款和应付股利产生的汇兑损益。通过以上方法,既可避免增设过多明细科目的麻烦,又可通过分析得到直接法和间接法下现金流量表所需的数字。
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