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税务理论知识:我国税制结构分析及选择

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来源:转载更新时间:2017-08-10

  [关键词]税制结构 税制改革 结构现状 税收征管

  [作者简介]孙婷,女,中南财经政法大学财政学专业硕士研究生。

  税制结构是指税收制度中税种的构成及各税种在其中所占的地位。税制结构是否合理,是税收制度是否健全与完善、税收作用能否充分发挥的前提。

  一、税制结构的类型及其比较

  主体税种是一个国家税制结构中占据主要地位,起主导作用的税种。根据主体税种的不同,当今世界各国主要存在两大税制结构模式,一个是以所得税为主体,另一个是以商品税为主体。

  (一)以所得税为主体的税制结构

  在以所得税为主体的税制结构中,个人所得税和社会保障税普遍征收并占据主导地位,企业所得税也是重要税种,同时辅之以选择性商品税、关税和财产税等,以起到弥补所得税功能欠缺的作用。

  所得税作为对人税,属直接税,税负不易转嫁;并且可采用累进税率,实现对高收入者多课税、对低收入者少课税原则,体现纵向和横向公平。其次,以所得税为主体的税制结构在促进宏观经济稳定方面可以发挥重要的作用。累进制的所得税制度富有弹性,对宏观经济具有自动稳定的功能。再次,所得税为主体的税制结构在获得财政收入方面是稳定可靠的。辅之以其他的选择性商品税,如特种消费税,可进一步增强这一结构的聚财功能。

  (二)以商品税为主体的税制结构

  在以商品税为主体的税制结构中,增值税、一般营业税、销售税、货物税、消费税、关税等税种作为国家税收收入的主要筹集方式,其税额占税收收入总额比重大,并对社会经济生活起主要调节作用。所得税、财产税、行为税作为辅助税起到弥补商品税功能欠缺的作用。

  以商品税为主体的税制结构的突出优点首先体现在筹集财政收入上。在促进经济效率的提高上,商品税也可以发挥重要的作用。商品税是转嫁税,但只有其产品被社会所承认,税负才能转嫁出去。因此商品课税对商品经营者具有一种激励机制。从税收本身效率来看,商品税征管容易,征收费用低。

  二、影响税制结构选择的因素分析

  当今,大多数经济发达国家明显地表现为所得税为主体的税制结构,即所得税占总税收收入的比重最大;而发展中国家的现行税制结构明显地表现为以商品税为主体的税制结构。

  (一)经济发展水平是影响一个国家主体税种选择的决定性因素

  发达国家生产力水平高,人均国民收人居世界领先地位,具备个人所得税普遍征收的物质基础。同时由于城市化水平高,能够有效地进行个人收入水平的查核和各项费用的扣除,也便于采用源泉扣缴的简便征税方法。

  发展中国家生产力水平较低,人均国民收入水平不高,所得税尤其是个人所得税的税源极其有限。由于处于商品经济发展初期,商品流转额迅速膨胀,商品税的税源远远大于所得税的税源,必然形成以商品税为主体的税制结构。如在中国,大部分人口从事农业、个体或小规模经营,所得难以核实,使得个人所得税普遍征收的可行性不具备管理上的条件。

  (二)对税收政策目标侧重点的差异也是税制结构选择因素之一

  税收政策目标包括收人效率和公平。不同的国家对这些政策目标的侧重不同,从而会影响到它们对税制结构的选择。

  发达国家着重考虑的,是如何更有效地配置资源或公平调节收入分配。在前文提到所得税在促进宏观经济稳定方面可以发挥重要的作用;而注重税收公平目标的实现,个人所得税无疑是一个重要手段。西方发达国家经济发展到一定程度,贫富悬殊、分配不公问题十分突出和严重,为缓和社会矛盾,保持社会稳定,征收社会保障税并建立社会保障体系,可以起到减小收入差距、抑制贫富悬殊的作用。所以,注重发挥宏观效率和税收公平目标,就必然会选择以所得税为主体的税制结构。

  发展中国家面临着迅速发展本国经济的历史任务,需要大量稳定可靠的财政收入作保证。商品税较之所得税对于实现收入目标更具有直接性,税额多少不受经营者盈利水平高低的影响,税源及时、稳定。并且,以商品税为主体的税制结构在实现税收效率目标上占有优势。发展中国家宏观经济中的主要问题在于结构失衡,即产业结构不合理、不协调,在市场机制健全的条件下,对产业结构的调节作用,商品课税要比个人所得税大得多,商品税通过差别税率可配合国家产业政策的实施,最终使整个经济体系的效率提高。

  (三)税收征管水平也是制约一个国家主体税种选择的重要因素

  发达国家具有现代化的税收征管手段,计算机广泛应用于申报纳税、年终的所得税汇算清缴、税务审计、税务资料、税收咨询服务等工作,同时有健全的监督制约机制,使得税收征管效率大大提高。这些都适应了所得税征收对征管水平的较高要求,使得所得税成为税制结构中的主体税种成为可能。发展中国家经济管理水平较低,税收征管手段和技术比较落后,加上收入难以控制的农业就业人口和城市非正式就业人口所占比重较大,客观上使得税的征收管理存在着很大的困难。商品税一般采用从价定率或从量定额征收,比所得税采用累进税率征收要简单得多,对征管水平的要求比较低,使得发展中国家从现实出发,只能选择商品税作为国家主要的筹资渠道。

  三、当前阶段我国税制结构调整和选择

  (一)我国现行税制结构存在的问题

  1、税种功能结构不健全。从我国现有的税种看,筹集财政收人的税种主要有增值税营业税、所得税等,能够体现出调控功能的税种主要包括消费税、土地增值税等,但现行税种中缺少对社会能够体现稳定作用的税种,如具有特殊的稳定社会性质的社会保障税尚未开征。

  2、“双主体”模式没有真正建立,主体税种结构失衡。现行税制结构中,流转税比重偏高,所得税比重过小。主体税种结构失衡,既不利于主体税种的互相配合,更不利于发挥所得税的调控作用。

  3、就流转税本身结构而言,消费税比重过小,增值税比重过大。我国消费税征税范围较窄,且征收环节单一,不但调节消费的功能较弱。而且组织收人也明显不足。

  另外,地方税制结构也存在诸多问题,地方税种严重老化,农业税、屠宰税、印花税、车船使用税等多是五十年代出台。

  (二)选择合适税制结构的原则分析

  在短期内,一国的经济发展水平不可能得到飞速发展;政府的税收征管能力也是有限的。因此,税制结构的选择与调整不能超越这些限度。税制模式只有与国情相适应时,才具有实际应用价值。

  1、经济发展水平与税制结构相适应原则。我国经济发展水平较低,长期粗放型经济增长方式导致了经济效率低下,造成了所得税税基过窄,限制了所得税类收入比重的上升;我国长期奉行的经济体制中计划色彩浓厚,政府对经济的直接控制造成了作为价格附加的流转税的畸形发展,间接税与直接税比例失调,流转税在税收收入总额中比重过高;我国大规模经济建设的状况决定了税收聚财功能仍居于重要地位。

  2、征管模式与税制结构相适应原则。税收征管是在既定税制结构下一国税收政策的具体施行,有效的税收征管依赖于一定的征管模式。征管模式与税制结构紧密相连,为实现税制结构所要求达到的目的,必须使征管模式适应税制结构的设计。现阶段我国生产力落后,市场经济不发达,“效率优先、兼顾公平”的原则决定了我国的税制结构以流转税为主。为适应这种税制结构,征管模式也必然要求对流转税集中的大中型企业加强长期监督,控制好税源,这正是这一原则的具体体现。

  根据国外税制改革的一般经验,优化我国现行税制结构的总体思路是,通过新税种的开征及税负水平的调整,达到直接税和间接税比例的不断调和。也就是说,随着经济的不断发展,收入的不断增加,通过优化税制结构,使间接税所占比例有所下降的过程通常也是直接税所占比例有所上升的过程,不断增加直接税占税收收入总额的比重,充分发挥所得税对收入分配的调节作用,最终达到建立“双主体”税制结构的目标。

  (三)按照原则选择合适税制结构,进行税制改革

  在一定时期内,应保持税制相对稳定,不宜做较大变动。只能对其不规范和不完善的方面进行调整。

  1、妥善解决增值税税负中存在的突出矛盾和问题,使税负进一步趋于合理化。如对商业零售环节的增值税的一些政策进行调整,扩大增值税增收范围;改进小规模纳税人划分标准,适当降低商业小规模纳税人的增值税征收率。

  2、内外企业所得税两税合一,确定企业所得税的思路。制定统一的《中华人民共和国企业所得税法》,既有必要性又有可能性。就现行两个企业所得税法而言,应该说《外商投资企业和外国企业所得税法》较为成熟,该法参照国际惯例,借鉴了国外企业所得税一些行之有效的做法,统一了税收管辖原则,对法人、居民、纳税人和非居民纳税义务人的确定,统一以企业总机构所在地为准。

  3、进一步完善个人所得税。尽快建立全面反映个人收人和大额支付的信息处理系统,建立分类与综合相结合的新的个人所得税制度。适当调整个人所得税的超额累进的级距,提升高收入者的适用税率,加大对高收入者的调控力度。

  4、改进和完善消费税。适当扩大消费税征收品目,将某些高档消费品和不利于环保的产品纳入征税范围,如对部分家用电器、饮料、皮革制品等消费品和某些消费行为征收消费税;适当调整有关税目的税率,重新确定合理的税率水平,改革和完善烟、酒等产品的消费税计税价格确定办法。

  5、积极推进增值税管理手段的现代化,推广使用计税收款机,改进增值税专用发票的填开和管理。针对个人收入所得中分项征收办法存在的偷逃税现象,研究扩大综合所得的项目,实行更为科学的征收管理办法。

  6、清理过渡性优惠政策,对为保证新老税制平稳过渡而制定的减免税优惠政策进行了分类清理,对绝大多数已到期的优惠政策废止,对部分暂难以取消的政策允许保留一段时间,对少数应作为长期保留的政策,通过修改条例或正式立法加以明确。

  作为远期的目标,未来的税收结构在流转税方面会更广泛,在所得税方面比重将会加大,在财产税方面会更加引人注目;作为一个经济上的大国家应当有几个大的税种,成为国际上公认的高透明度的税种,也就是国家的主体税种。

  *作者简介:  关键词:税制结构 税制改革 结构现状 税收征管

  税制结构是指税收制度中税种的构成及各税种在其中所占的地位。税制结构是否合理,是税收制度是否健全与完善、税收作用能否充分发挥的前提。

  一、税制结构的类型及其比较

  主体税种是一个国家税制结构中占据主要地位,起主导作用的税种。根据主体税种的不同,当今世界各国主要存在两大税制结构模式,一个是以所得税为主体,另一个是以商品税为主体。

  (一)以所得税为主体的税制结构

  在以所得税为主体的税制结构中,个人所得税和社会保障税普遍征收并占据主导地位,企业所得税也是重要税种,同时辅之以选择性商品税、关税和财产税等,以起到弥补所得税功能欠缺的作用。

  所得税作为对人税,属直接税,税负不易转嫁;并且可采用累进税率,实现对高收入者多课税、对低收入者少课税原则,体现纵向和横向公平。其次,以所得税为主体的税制结构在促进宏观经济稳定方面可以发挥重要的作用。累进制的所得税制度富有弹性,对宏观经济具有自动稳定的功能。再次,所得税为主体的税制结构在获得财政收入方面是稳定可靠的。辅之以其他的选择性商品税,如特种消费税,可进一步增强这一结构的聚财功能。

  (二)以商品税为主体的税制结构

  在以商品税为主体的税制结构中,增值税、一般营业税、销售税、货物税、消费税、关税等税种作为国家税收收入的主要筹集方式,其税额占税收收入总额比重大,并对社会经济生活起主要调节作用。所得税、财产税、行为税作为辅助税起到弥补商品税功能欠缺的作用。

  以商品税为主体的税制结构的突出优点首先体现在筹集财政收入上。在促进经济效率的提高上,商品税也可以发挥重要的作用。商品税是转嫁税,但只有其产品被社会所承认,税负才能转嫁出去。因此商品课税对商品经营者具有一种激励机制。从税收本身效率来看,商品税征管容易,征收费用低。

  二、影响税制结构选择的因素分析

  当今,大多数经济发达国家明显地表现为所得税为主体的税制结构,即所得税占总税收收入的比重最大;而发展中国家的现行税制结构明显地表现为以商品税为主体的税制结构。

  (一)经济发展水平是影响一个国家主体税种选择的决定性因素

  发达国家生产力水平高,人均国民收人居世界领先地位,具备个人所得税普遍征收的物质基础。同时由于城市化水平高,能够有效地进行个人收入水平的查核和各项费用的扣除,也便于采用源泉扣缴的简便征税方法。

  发展中国家生产力水平较低,人均国民收入水平不高,所得税尤其是个人所得税的税源极其有限。由于处于商品经济发展初期,商品流转额迅速膨胀,商品税的税源远远大于所得税的税源,必然形成以商品税为主体的税制结构。如在中国,大部分人口从事农业、个体或小规模经营,所得难以核实,使得个人所得税普遍征收的可行性不具备管理上的条件。

  (二)对税收政策目标侧重点的差异也是税制结构选择因素之一

  税收政策目标包括收人效率和公平。不同的国家对这些政策目标的侧重不同,从而会影响到它们对税制结构的选择。

  发达国家着重考虑的,是如何更有效地配置资源或公平调节收入分配。在前文提到所得税在促进宏观经济稳定方面可以发挥重要的作用;而注重税收公平目标的实现,个人所得税无疑是一个重要手段。西方发达国家经济发展到一定程度,贫富悬殊、分配不公问题十分突出和严重,为缓和社会矛盾,保持社会稳定,征收社会保障税并建立社会保障体系,可以起到减小收入差距、抑制贫富悬殊的作用。所以,注重发挥宏观效率和税收公平目标,就必然会选择以所得税为主体的税制结构。

  发展中国家面临着迅速发展本国经济的历史任务,需要大量稳定可靠的财政收入作保证。商品税较之所得税对于实现收入目标更具有直接性,税额多少不受经营者盈利水平高低的影响,税源及时、稳定。并且,以商品税为主体的税制结构在实现税收效率目标上占有优势。发展中国家宏观经济中的主要问题在于结构失衡,即产业结构不合理、不协调,在市场机制健全的条件下,对产业结构的调节作用,商品课税要比个人所得税大得多,商品税通过差别税率可配合国家产业政策的实施,最终使整个经济体系的效率提高。

  (三)税收征管水平也是制约一个国家主体税种选择的重要因素

  发达国家具有现代化的税收征管手段,计算机广泛应用于申报纳税、年终的所得税汇算清缴、税务审计、税务资料、税收咨询服务等工作,同时有健全的监督制约机制,使得税收征管效率大大提高。这些都适应了所得税征收对征管水平的较高要求,使得所得税成为税制结构中的主体税种成为可能。发展中国家经济管理水平较低,税收征管手段和技术比较落后,加上收入难以控制的农业就业人口和城市非正式就业人口所占比重较大,客观上使得税的征收管理存在着很大的困难。商品税一般采用从价定率或从量定额征收,比所得税采用累进税率征收要简单得多,对征管水平的要求比较低,使得发展中国家从现实出发,只能选择商品税作为国家主要的筹资渠道。

  三、当前阶段我国税制结构调整和选择

  (一)我国现行税制结构存在的问题

  1、税种功能结构不健全。从我国现有的税种看,筹集财政收人的税种主要有增值税、营业税、所得税等,能够体现出调控功能的税种主要包括消费税、土地增值税等,但现行税种中缺少对社会能够体现稳定作用的税种,如具有特殊的稳定社会性质的社会保障税尚未开征。

  2、“双主体”模式没有真正建立,主体税种结构失衡。现行税制结构中,流转税比重偏高,所得税比重过小。主体税种结构失衡,既不利于主体税种的互相配合,更不利于发挥所得税的调控作用。

  3、就流转税本身结构而言,消费税比重过小,增值税比重过大。我国消费税征税范围较窄,且征收环节单一,不但调节消费的功能较弱。而且组织收人也明显不足。

  另外,地方税制结构也存在诸多问题,地方税种严重老化,农业税、屠宰税、印花税、车船使用税等多是五十年代出台。

  (二)选择合适税制结构的原则分析

  在短期内,一国的经济发展水平不可能得到飞速发展;政府的税收征管能力也是有限的。因此,税制结构的选择与调整不能超越这些限度。税制模式只有与国情相适应时,才具有实际应用价值。

  1、经济发展水平与税制结构相适应原则。我国经济发展水平较低,长期粗放型经济增长方式导致了经济效率低下,造成了所得税税基过窄,限制了所得税类收入比重的上升;我国长期奉行的经济体制中计划色彩浓厚,政府对经济的直接控制造成了作为价格附加的流转税的畸形发展,间接税与直接税比例失调,流转税在税收收入总额中比重过高;我国大规模经济建设的状况决定了税收聚财功能仍居于重要地位。

  2、征管模式与税制结构相适应原则。税收征管是在既定税制结构下一国税收政策的具体施行,有效的税收征管依赖于一定的征管模式。征管模式与税制结构紧密相连,为实现税制结构所要求达到的目的,必须使征管模式适应税制结构的设计。现阶段我国生产力落后,市场经济不发达,“效率优先、兼顾公平”的原则决定了我国的税制结构以流转税为主。为适应这种税制结构,征管模式也必然要求对流转税集中的大中型企业加强长期监督,控制好税源,这正是这一原则的具体体现。

  根据国外税制改革的一般经验,优化我国现行税制结构的总体思路是,通过新税种的开征及税负水平的调整,达到直接税和间接税比例的不断调和。也就是说,随着经济的不断发展,收入的不断增加,通过优化税制结构,使间接税所占比例有所下降的过程通常也是直接税所占比例有所上升的过程,不断增加直接税占税收收入总额的比重,充分发挥所得税对收入分配的调节作用,最终达到建立“双主体”税制结构的目标。

  (三)按照原则选择合适税制结构,进行税制改革

  在一定时期内,应保持税制相对稳定,不宜做较大变动。只能对其不规范和不完善的方面进行调整。

  1、妥善解决增值税税负中存在的突出矛盾和问题,使税负进一步趋于合理化。如对商业零售环节的增值税的一些政策进行调整,扩大增值税增收范围;改进小规模纳税人划分标准,适当降低商业小规模纳税人的增值税征收率。

  2、内外企业所得税两税合一,确定企业所得税的思路。制定统一的《中华人民共和国企业所得税法》,既有必要性又有可能性。就现行两个企业所得税法而言,应该说《外商投资企业和外国企业所得税法》较为成熟,该法参照国际惯例,借鉴了国外企业所得税一些行之有效的做法,统一了税收管辖原则,对法人、居民、纳税人和非居民纳税义务人的确定,统一以企业总机构所在地为准。

  3、进一步完善个人所得税。尽快建立全面反映个人收人和大额支付的信息处理系统,建立分类与综合相结合的新的个人所得税制度。适当调整个人所得税的超额累进的级距,提升高收入者的适用税率,加大对高收入者的调控力度。

  4、改进和完善消费税。适当扩大消费税征收品目,将某些高档消费品和不利于环保的产品纳入征税范围,如对部分家用电器、饮料、皮革制品等消费品和某些消费行为征收消费税;适当调整有关税目的税率,重新确定合理的税率水平,改革和完善烟、酒等产品的消费税计税价格确定办法。

  5、积极推进增值税管理手段的现代化,推广使用计税收款机,改进增值税专用发票的填开和管理。针对个人收入所得中分项征收办法存在的偷逃税现象,研究扩大综合所得的项目,实行更为科学的征收管理办法。

  6、清理过渡性优惠政策,对为保证新老税制平稳过渡而制定的减免税优惠政策进行了分类清理,对绝大多数已到期的优惠政策废止,对部分暂难以取消的政策允许保留一段时间,对少数应作为长期保留的政策,通过修改条例或正式立法加以明确。

  作为远期的目标,未来的税收结构在流转税方面会更广泛,在所得税方面比重将会加大,在财产税方面会更加引人注目;作为一个经济上的大国家应当有几个大的税种,成为国际上公认的高透明度的税种,也就是国家的主体税种。

  参考文献:

  杨若召、张利英,2001:《优化税制与税收征管的关系》,《广西财政高等专科学校学报》第5

  樊明丽,1999:《税制优化研究》,北京经济科学出版社

  贺海涛,1999:《论税制与征管的协调》,《财政研究》第5期

  李大明,1999:《论税制结构优化与税收征管的关系》,《财政研究》第6期

  苑新丽,2002:《不同类型税制结构的比较及我国税制结构的选择》,《税务与经济》第5期

  许善达,1999:《国家税收》,中国税务出版社

  姜秀杰、曹淑杰,2002:《关于税制结构及具体税种改革的探讨》,《山东经济战略研究》第5期,女,中南财经政法大学财政学专业硕士研究生。

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