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税务理论知识:以支出管理目标为中心的三重约束

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来源:转载更新时间:2017-08-21

  摘要 财政支出控制必须以规范化的程序为基础为前提,但程序不能保证结果正确。从财政支出管理目标来看,构建财政支出总量约束、财政支出构成约束和财政支出结果约束这样一个约束框架,既能促进财政支出管理目标的实现,又能推进程序的规范化,有利于形成程序与目标相互支持的运作架构。

  关键词 财政支出;总量约束;支出构成约束;支出结果约束

  Abstract:The control of fiscal expenditure must be based on the standard procedure, but the procedure can‘t ensure the outcome will be correct. On the basis of the aims of fiscal expenditure management, we must construct a restraint framework which contains restraint of fiscal expenditure aggregate,restraint of expenditure’s structure and restraint of expenditure‘s outcome, so it can promote to achieve the aims of fiscal expenditure management, advance the standardization of procedure and will be beneficial to form mutual supports between procedure and aims.

  Keywords:Fiscal expenditure;Restraint of aggregate;Restraint of expenditure‘s Structure;Restraint of expenditure’s outcome

  一、引言

  二战以后,无论发展中国家还是发达国家都出现了财政支出迅速膨胀的现象,财政支出占GDP的比重显著上升,其结果是政府膨胀且效能低下,财政状况恶化,赤字和通胀严重,宏观经济失衡,经济与社会发展遭受严重挫折。20世纪80年代以来,财政支出问题引起了广泛关注,并掀起了世界性的公共预算改革浪潮,各国政府纷纷展开财政管理体制改革,形成了重构财政运动,这场改革可以说将会持久地进行下去[1].关于20世纪80年代以来的世界性公共预算改革情况,已有很多论著进行了分析和总结。本文试图在此基础上,结合我国财政体制改革实践和财政支出管理目标,对财政支出控制提出一个三重约束的建构框架,进而形成和明确财政支出评价的基本方法。

  本文的讨论将基于以下两个前提:一是已实行市场经济体制,市场在资源配置中发挥基础性作用;二是政府奉行宪政主义原则,且政治治理结构和决策机制具有民主特性。事实上,这两个前提是建立公共财政模式的最基本的条件,是公共财政模式得以有效运作的宏观制度背景,也是广义上的财政支出控制机制的组成部分。给定这两个前提将使讨论不再涉及宏观制度背景,而集中于财政管理体制。这样做主要为了使分析更加具体、明确,并且在假定的宏观制度背景下讨论财政支出控制问题并不影响讨论的学术意义和现实意义。因为一方面市场经济体制和宪政体制是现代化的重要内容,是人类社会发展过程中确立的共识,是建构现代财政或公共财政的前提;另一方面无论从理论角度看还是从现实来看,宏观制度背景与财政管理体制问题都是公共财政模式确立过程中优先性不同的、一定程度上可相对分离的两阶段的任务。

  二、财政支出控制的三重约束框架

  财政支出控制问题一直是现代财政支出管理的一个中心议题。关于如何有效控制财政支出,长期以来占主导地位的观点是公共预算程序规范化,即建立健全预算程序及规则,并通过规范的程序实现自我控制,保证财政目标的实现。预算程序规范化观点隐含这样一种判断:如果预算程序是合理的,那么其结果也是正确的。即对结果的评判应该通过产生这些结果的程序而不是独立的标准来进行。运行状态良好的预算过程所产生的结果一定是正确的。

  无疑,财政支出控制必须以规范化的程序为基础为前提,规范健全的程序和规则是有效管理的必不可少的要素。因为规范化的程序建立了在政府内部进行支出控制的基础,它在一定程度上保证了财政支出信息的准确、统一和及时。如果程序遭到破坏,那么政府就无法有效开展财政支出管理。然而规范的程序并不能为有效控制财政支出提供充分的基础。

  首先,预算程序的规范化无法解决财政支出总额应该是多少的问题。根据规范的程序来运作意味着财政支出总额是通过支出申请者之间的相互竞争来决定的,只要竞争是全面(无预算外支出)、公平(无专项拨款)、和权威性(无不正当支出)的,那么就可以认为预算结果是正确的。然而由于没有一个支出机构需要对支出总额负责,而财政资金又是共同财富,这样每个支出机构都会从自身利益出发申请尽可能多的财政资金,最终会出现“公地的悲剧”(the tragedy of the commons),财政支出总额难以控制,财政状况会趋于恶化。并且由于现实中的财政支出竞争极其复杂,不同支出部门的动机各不相同,规范的程序难以防范竞争中的合谋。如果竞争变成了合谋,那么正常的程序将无法保证产生令人满意的结果,支出机构不必压倒其他竞争对手,它们可以通过相互串通从共同财富中得到更多的资源。当这种情况发生时,财政支出总额就会被个别的支出决定所控制,预算规则和程序也会遭到破坏或不能有效运作,并且这还会削弱财政资金的配置效率和使用效率[2]。

  其次,预算程序的规范化不能保证决策者和管理者拥有预算选择所需的足够信息。预算结果受到决策者和管理者在使用财政资金方面掌握的信息的影响,支出控制的有效性取决于是否可获得充足的计划和操作方面的信息。但在信息获取方面,规范化的程序并没有特别功用。由于搜集并传递信息的成本较高,并且信息提供者对信息使用者在覆盖面上具有优势,决策者常常没有适当的信息来做出有效的预算选择。预算的结构则使高层依赖于中、低层,这加剧了信息的不足,因为支出者总是会通过提供对自己有用的信息来“控制”预算制定者,虽然预算制定者总试图通过改变信息规则或加强监督来纠正信息的失衡,但这只能起到一时的作用,支出者很快就能找到恢复其信息优势的对策。

  再次,单纯的预算程序规范化也容易导致财政支出管理走向片面和僵化,容易固化预算控制者与预算支出者之间的关系,强化两者之间的对立,使支出者处于被动接受规则和遵守规则的地位,因而容易刺激支出者拒绝提供信息或歪曲信息以便在与控制者的对立中处于优势地位,从而削弱控制者的形式上的权力。

  战后很多发展中国家和发达国家的财政改革主要是以预算程序规范化为中心目标而展开的,但改革实践证明,运行良好的预算程序不能保证对财政支出的有效控制,也会从体制上导致人们不希望的财政结果,也会产生低下的效率。

  由于规范的程序并不能为有效控制财政支出提供充分的基础,因此控制财政支出必须进一步探索其他途径。从20世纪80年代以来世界各国展开的财政改革实践及其经验教训来看,现代财政支出管理突出目标管理、强调财政支出的实际执行结果是极其必要的。所谓突出目标管理是指以规范化的程序为基础、以要实现的财政目标为中心为导向来推动包括规范程序建立在内的各项管理工作。其意义在于:一是预算程序及规则的运行不会失去目标或偏离目标,程序及规则将以目标为导向进行重建;二是程序与目标(结果)紧密结合可构造有效的责任机制与监察机制,明确责任对象,有利于减少信息需求和信息不对称及其造成的影响;三是以要实现的目标为中心为导向来统帅各项管理工作,能够切实推进和保证预算程序向规范化方向发展,从而有利于形成程序与目标相互支持的运作架构。

  突出目标管理并不是要否定规范的程序,相反是为了让程序得到充实和补充性支持,是为了让程序在反复的运作中能真正把常规性的东西明确和固定下来,以提高程序效率。解决财政支出控制问题应以财政支出管理要实现的基本目标为中心来展开各项具体的管理工作,这是实现财政支出管理目标的必然要求,也能从根本上推进和巩固预算程序的规范化,从而切实提高财政支出管理的效能。

  根据公共预算过程,从管理要素来看,财政支出管理的基本目标有三个:财政支出总量控制、财政资金配置效率和财政资金运作效率。与此相对应,财政支出控制应包含财政支出总量约束、财政支出构成约束和财政支出结果约束三个层面。这是相互联系、相互支持、相互促进的三个层面,从管理角度来看,三个层面的约束构成一个完整的功能互补的体系,对于实现财政支出收益最大化都是不可或缺的。因此,对于财政支出控制,确立财政支出总量约束、支出构成约束和支出结果约束的框架是合理的,也富有现实意义。这样一个框架是对传统的公共预算程序规范化观点的扬弃,因为它肯定规范程序的基础意义,但不局限于此,有助于我们确立新的分析问题的完整思路。

  三、财政支出总量约束

  控制财政支出,首先必须对财政支出总水平进行分析评价。一定时期的财政支出总量应如何确定呢?总的来讲,财政支出总水平必须与宏观经济状况相协调,否则,大量的或不断增加的预算赤字将产生宏观经济的不平衡,这种不平衡性取决于赤字弥补方式。国际比较的证据表明,稳定的、较低的财政赤字与较高增长率、投资以及经常性账户的平衡是联系在一起的。可行的财政支出水平取决于可持续的预算赤字以及这一赤字的构成。计算可持续的赤字需要估计在给定的货币需求函数、可取的通胀率、实际利率以及经济增长率条件下未来的债务占GDP的比例。如果公共债务占GDP的比例在未来会增长,这种赤字就是不可持续的。

  分析赤字可持续性时,公共部门的界定应尽可能具有综合性,尤其当公共部门赤字的相当部分由其他各级政府或金融部门来承担,或者被转移到其他各级政府账户上时。综合赤字的计算可通过加总各种不同类型的公共实体的赤字(不包括这些实体之间的资金转移)得出,它不仅应包括中央政府,而且还应包括各级地方政府。在我国虽然预算法不允许地方政府的预算编制列有赤字,但实际地方政府的赤字现象很严重,地方政府的债务负担增长很快。这种状况使我国赤字汇总受到了资料可获得性的严重限制。另外,国有企业和国有银行的赤字和负债,由于最终要由政府来负担,也应汇总到公共部门的赤字中去。赤字的汇总非常重要,如果不能将一些关键性因素综合进去,会严重歪曲财政支出总量与宏观经济状况的协调性。

  在给定的可持续赤字条件下,应对赤字的构成(即收入与支出的组合)进行分析。在评价赤字构成时,可持续的收入可按最小扭曲成本的税制结构条件下的收入,或者参照具有类似税制结构的其他国家的税收收入来计算[3].要注意的是:由可持续赤字与收入之和计算出来的最大可能的支出总量并不必然是最佳的,如果它会挤出更有效率的私人部门的支出;在某些情况下,实践甚至显示最大可能的支出总量仍然是不充分的,它不能实现经济增长的目标。因此,财政支出总水平的确定不能仅依据计算得出的最大支出额,从理论上讲,财政支出总水平的确定还应结合运用支出选择标准对总支出水平满足社会需要的支出构成所进行的分析(支出构成分析将在下文进行)。

  确定财政支出总水平时,应将预算置于一个前后一贯的、有约束力的中期宏观经济框架中,确立中期财政支出框架和预算总额的中期制度。这样可使人们能从较长时期来考虑问题,将目前利益与未来利益相结合,同时可减少操纵财政数字的动机和机会,有效控制人们对财政控制的回避。财政支出总水平应该在对预算的各个具体部分作出决定之前就确定下来,并且不受其干扰。

  支出总水平确定后,总额控制的实施将涉及很多因素。假定支出构成问题已得到合理解决,这种情况下实施支出总额控制,首先,应建立规则,明确财政支出总额是硬性目标,必须在整个财政年度执行,同时规则应严格限制预算外活动和预算外资金,防止通过预算外方式回避总额约束,对于违规行为应明确和严格惩罚措施。中央政府可以运用法律明确规定财政支出在GDP中所占比重或赤字与负债的最大规模,建立对公共债务、财政支出增长率或税收负担的限制,严格控制预算外行为,公开违规处罚措施。其次,应调整预算权力。规则不会自动实施,很多国家都曾出现过总额限制无法发挥作用的现象。在建立起可靠的内部控制制度之前,要有效控制财政支出总额应赋予中央财政部门足够的实施预算制度的权力,以便他们能够在预算实施过程中有权阻止那些会导致超出预算限额的支出行为,特别是保证他们在面对支出机构反对时也能够执行支出总额规则。再次,应强化信息提供与披露机制,应及时和广泛地向社会公布中期财政支出框架和预算总额的中期制度以及年度各项总额指标、预算执行过程中的监察情况、违规行为的处罚情况。

  四、财政支出构成约束

  如果不同时控制财政支出构成,那么就没有一个国家的政府能够有效地控制财政支出总额。在预算过程中普遍存在总体与部分之间的紧张关系,如果没有严格的财政支出构成约束,那么总体就会成为各个部分的总和,财政支出总额就会被突破。

  财政支出构成约束是以实现财政支出的配置效率为目标的。在传统预算程序中,支出构成约束取决于所有部门申请预算之间的相互竞争。如果预算编制程序是规范的,中央控制者就可以评估各种各样的要求,确定先后次序,并分配资源。这种方法对信息的需求太大,缺乏足够的信息支持,强化了预算控制者与支出者的对立以及信息不对称,并且不利于促进支出者优化部门内部的资源配置。从实践来看,这种片面集权的做法没有取得预期效果。要改变这种状况,应考虑适当分权,使支出者也承担支出构成控制职责,因为支出部门内部也存在资源配置问题,其内部支出构成约束同样是十分重要的,中央控制者对于支出部门内部的资源配置优化是难以有效发挥作用的。因此,财政支出构成约束应由中央财政部门与支出部门两个控制层次组成。在两个层次的构架中,中央财政部门决定战略性目标,并对部门之间的支出需求竞争进行裁决,财政资源的再配置及再配置的结果则由各支出部门管理者负责。两个层次的构架可大大减少信息需求,以及预算控制者与支出部门之间的预算冲突,一定程度上也有利于将预算控制者与支出部门的对立关系转变为预算控制者委托各支出部门将支出保持在限制范围内这样一种关系,使各支出部门管理者也有职责去实现配置效率。

  从提高配置效率来看,优化财政支出构成约束应以对各个支出项目进行的分析为基础。对支出项目的分析一般应遵循三个步骤[4].第一步,要分析公共部门与私人部门的职责范围。财政支出应集中用于私人市场不能提供或者提供过少的产品和服务,而不是单纯去替代私人市场或只对它的产出做有限的改进。因此,要分析需求和供给的性质,分析产品和服务的特性,进而明确公共部门的职责范围,同时还要不断根据经济、技术和社会组织的发展情况,调整公共部门的职责范围,改进公共部门提供产品和服务的方式。这是分析支出构成或支出配置的一个首要任务。第二步,要分析支出与产出的效益,即要计算和比较各种不同支出方案的成本和效益,对各种不同的支出配置或投入组合所产生的结果要进行评估,并比较各种投入产出组合所产生的社会价值。这方面已经形成了多种适合不同情况的分析与计算方法,体现的是财政支出经济效率原则的要求。第三步,要分析支出的再分配效应,这是财政支出社会公平原则的必然要求。这方面通常采用的方法是利益归宿分析,它考察各个收入群体从财政支出中得到的利益的大小。

  优化财政支出构成约束还应对财政支出的职能构成展开分析,目的是回答在给定的支出总量条件下应如何将资源分配到各个部门才能满足社会福利最大化的要求。支出的职能构成包括财政资源在部门内以及部门之间的配置,它表示根据支出的目的或履行的职能进行的分类。分析支出的职能构成时,可以IMF的四大类为标准,即把支出分为经济服务支出、社会服务支出、一般政府服务支出和其他职能支出(我国从2007年开始实行这种新的分类)。分析中要弄清各级政府职责的划分,分析时应根据上述支出项目分析的三个步骤,对各部门的支出项目进行具体分析,以鉴别哪些支出配置符合适当原则,并确定各种备选的部门支出组合的效果。

  要分析财政支出的经济构成。支出的经济构成表示支出交易对象的经济性质,通常分为资本支出和经常性支出。经济构成分析中,对资本投资的分析应采用四步骤分析法:第一步将项目书与公共投资计划和发展预算结合起来进行对比分析,全面评价各投资项目;第二步对主要项目的资本投资进行综合评估,以否定没有经济活力的资本支出项目;第三步评估经常性支出与资本支出的比例,以分析和解决项目中存在的支出不足与支出过度问题;第四步对主要部门的主要项目进行评估,以清除和推迟一些重大项目。对经常性支出主要分析工薪支出与就业和非工薪的营运维护支出。工薪支出与就业部分,主要分析工薪总额、从业人数和工资制度三个方面,其中工资性支出与非工资性支出的比例是否适当、编外人员数、非工资福利以及非货币的各种福利等是不可忽视的重要方面;非工薪的营运维护支出部分主要运用标准成本分析法来确定支出标准,以判断具体项目经常性预算配置是否适当。

  五、财政支出结果约束

  财政支出控制不仅要关注财政资金投入,而且还应关注产出(财政支出结果)。如果财政资金运作效率低下、产出水平不高,那么财政资源配置效率与财政支出总额控制就不可能取得理想的效果。对财政支出结果的控制也是财政支出控制的一个重要方面。

  传统的预算规则强调对程序规则的服从,使负责实际操作的支出部门的管理者产生了强烈的花掉所有可以利用的财政资金的动机,他们认为不把今年的预算花光,明年得到的预算资源就会减少,因此,一些支出部门常常要突击花钱[5].如何改变这种状况以提高财政资金的运作效率呢?从理论和实践来看,开展对支出部门管理者的产出或运作效率评估、对支出部门的管理者设置财政支出结果约束是极其重要的。

  产出水平或运作效率在根本上取决于负责实际操作的支出部门的管理者是否愿意采取措施以减少运营成本或提高产出数量与质量。外部控制可以创造条件,鼓励运作效率的提高,但无法强行要求这种提高。提高效率的动机必须来自管理者自身。从这一点来看,财政支出结果约束要取得好的效果必须从两方面来拓展:一是要设立产出衡量、服务质量和业绩评价标准与规则,明确各支出部门管理者的责任;二是要赋予部门管理者在开展工作时广泛的决策权,使部门管理者在使用预算资金时具有较大的灵活性,其中包括保留一部分效率收益,并将某些未使用的资金移至下一个财政年度开支的权力。对于有关业绩的产出衡量,应从实际出发,根据不同支出部门的特点,积极探索有效的衡量方法,并不断改进和完善,不仅要衡量产出的数量,质量、成本和服务对象的意见也应包括在衡量的范围内。产出的具体衡量方法应在预算或相关文件进行详细说明。为了保证业绩评价规则得到有效执行,使管理者对执行结果负责,对业绩的衡量应该由独立的审计部门来完成,审计部门应该有权指出不足之处并对补救方案提出建议[2].对于部门管理者自由决策权的行使,应明确管理者是被要求在预算确定的额度之内展开运作,在财政年度执行过程中不得追加支出来应付超支的需要,当然,因不可预见的超支(部门管理者无法控制)除外。一旦预算确定下来,部门管理者在使用资源方面就可以拥有广泛的决策自由,在不违反具体规则或某些限额标准的前提下,可以决定用于雇佣人员、购买补给、设备和其他用途的资金数量。部门管理者拥有的资源控制权与其承担的对支出结果的责任是密切结合在一起的,部门管理者也可以在部门内将对资源的控制权和对支出结果的责任下放给具体运作单位。

  财政支出控制是一项复杂的系统工程,三重约束的框架是立足于财政管理体制本身的建构,事实上还需要其他方面实施配套性的改进与完善措施。确立三重约束需要循序渐进、持续不断地努力。一般来讲,三重约束难以同时实施,由建立外部控制逐步向建立内部控制推进是比较稳妥的做法,在没有建立起有效的外部控制与内部控制的情况下,不可赋予支出部门管理者以较大的资源使用决策权。另外,必须认识到,一个时期的改革可能会取得较大成效,但随着时间的推移,随着规则变成惯例,规则的有效性就会降低,新的回避规则的手段就会产生,因此,必须把财政支出控制当作永久性的任务,定期进行改革。

  参考文献:

  [1]桑贾伊。普拉丹。公共支出分析的基本方法[M].北京:中国财政经济出版社,2000。

  [2]艾伦。希克。当代公共支出管理方法[M].北京:经济管理出版社,2000。

  [3]丛树海。公共支出分析[M].上海:上海财经大学出版社,1999。

  [4]布朗,杰克逊。公共部门经济学[M].北京:中国人民大学出版社,2000。

  [5]王俊豪。中国政府管理体制改革研究[M].北京:经济科学出版社,1999。

责任编辑:三皮
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