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审计制度:重要性水平应用中的几个问题

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来源:转载更新时间:2017-08-29
重要性水平是财务审计中的一个重要的基础性概念。重要性水平的应用贯穿于整个审计过程的始终,对于科学地制定审计计划、确定抽查的样本规模和提出审计评价意见都有重要影响。如何恰当理解和应用重要性水平对于提高审计效率,防范审计风险至关重要。

  最近一段时间,一些地方审计机关和审计人员在贯彻落实《审计机关审计重要性和审计风险评价准则》过程中,在重要性水平的确定和分配、在审计评价时如何运用重要性水平等等方面,都不同程度地遇到了一些问题。以下就针对这些问题,谈一些个人的看法。

  应用重要性水平的前提条件

  一般来说,重要性水平是指用金额额度表示的会计信息错弊的严重程度,该错弊未被揭露足以影响会计信息使用者的判断或者决策。只有在确定的审计目标是“对会计报表真实性、公允性发表意见”的情况下,才需要确定重要性水平。当前,我们审计机关开展的审计业务类型很多,包括预算执行审计、经济责任审计,还有其他类型的审计,但不论何种审计业务类型,只要审计目标中包含了要对报表及其会计信息真实性发表评价意见,就要应用重要性水平。重要性水平这一概念,不适用于以合法性和效益性为审计目标的审计项目。

  报表层次的重要性水平只有一个

  在同一个年度,被审计单位可能有很多会计报表,例如资产负债表、损益表、现金流量表等。应该注意的是,对于同一年度的会计报表,只能有一个报表层次的重要性水平,也就是说,对于这一个年度的被审计单位的会计信息来说,能够接受的会计信息错弊的严重程度标准只有一个,也只能有一个。因为所有报表上的会计信息都是相互联系的,不同的会计报表只是对同样的一些信息进行了不同角度的归纳,反映了不同方面的信息而已,对于同样的信息不能规定不同的判断标准。

  在审计过程中,审计人员可以应用不同的方法和计算基础,对同一被审计单位的会计报表确定出不同的重要性水平,但审计人员必须作出选择,将其中一个较低者作为此次审计报表层次的重要性水平,以便该重要性水平能够涵盖利用其他方法和其他条件下确认的重要事项。目前,一些审计组在为审计项目确定重要性水平时,对资产负债表和损益表,分别确定重要性水平,造成对同一个单位的同一次审计确定了两个报表层次重要性水平,这是不正确的。

  确定报表层次重要性水平的方法不是一成不变的

  使用什么样的方法来确定报表层次的重要性水平,主要取决于这种方法确定的重要性水平是不是科学的、恰当的。我们通常使用的确定重要性水平的方法主要有两种,即固定比率法和变动比率法。但这并不是说,确定重要性水平的方法只有这样两种。在实际工作中,审计人员应当运用专业判断,充分考虑被审计单位的内外环境、报表使用者的需求以及影响重要性水平的因素,选择确定重要性水平的方法。只要审计人员能够有充分的理由证明使用该种方法确定的重要性水平是恰当的,这种确定重要性水平的方法就是可以运用的。例如,一些世界著名的会计师事务所在审计计划阶段运用一套类似于个人所得税计算体系的复杂的重要性水平计算方法,他们首先在被审计单位的总资产和总收入中选取一个较大者作为基数,然后将基数分成不同的区段,各个区段按照不同的重要性水平比率计算乘积,最后对这些乘积进行加总,得出报表层次的重要性水平。这种方法显然不属于我们所介绍的通常意义上的固定比率法和变动比率法。

  如何确定账户和交易层次的重要性水平取决于审计人员的专业判断

  账户或交易层次的重要性水平,是审计人员确定账户和交易层次审计程序的重要依据。对账户或交易层次的重要性水平,可以采用分配会计报表层次重要性水平的办法确定,也可以采用不分配的方法单独确定。究竟怎样确定账户或交易层次的重要性水平,取决于审计人员的专业判断。

  采用分配的方法时,分配的对象一般是资产负债表账户,损益表一般不参加分配。理由有二,一是所有损益表上账户记录的业务,几乎都能在资产和负债账户记录的业务范围内得到反映;二是损益表的账户一般情况下都要详查。

  即使在采用分配法的情况下,资产负债表各账户或交易层次重要性水平之和也不一定要等于会计报表层次重要性水平。我国的许多审计学教材中之所以做出“各账户或交易层次重要性水平之和应等于报表层次重要性水平”这样的说明,是出于对我国会计环境的考虑,强调应用谨慎性原则的结果。事实上,资产负债表各账户或交易层次重要性水平之和究竟应该限定在什么样的范围之内,随着不同国家的不同审计机关对于审计实践的要求不同,规定也不同,有的甚至完全取决于审计人员的判断。例如,美国审计署的财务审计手册中就明确规定,账户或交易层次的重要性水平就是报表层次重要性水平的1/3.

  即使在要求“各账户或交易层次重要性水平之和应等于会计报表层次重要性水平”的情况下,资产负债表中资产、负债和所有者权益账户所分配的重要性水平之和事实上也是会计报表层次重要性水平的两倍。其道理在于,复式记账体系下,一笔业务的错误记录,一定会导致至少两个或两个以上账户的错报。

  必须用总体错误数与重要性水平相比较进行评价

  除了在计划审计和实施审计过程中确定抽样规模时要应用重要性水平之外,在进行审计评价和报告时也要应用重要性水平。审计报告阶段应用重要性水平应注意的一个问题是,必须用总体错误数与重要性水平相比较,才能得出审计结论。实践中,审计人员经常直接将样本审查中发现的错误数进行汇总,并依据该汇总错误数与重要性水平相比较的结果来选择审计评价意见类型,这种做法会大大低估总体中的错误数,从而造成审计评价结论的错误,因而是不正确的。审计人员应该用样本审查结果来推断总体情况,即用样本审查的错误率,推断总体中的错误数,然后用总体的错误数与确定的重要性水平进行比较得出审计结论。
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