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浅谈期后事项程序、准则与调整

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来源:转载更新时间:2017-10-20

  期后事项是指会计报表至审计报告日之间发生的事项以及审计报告日后发现的事实。很多会计人员对此也不熟悉,本文将为大家介绍期后事项的审计程序,准则和调整。

      一、期后事项的审计程序

  注册会计师对期后事项的审计,可以归纳为两类:一类是结合会计报表年末余额实施的实质性测试程序进行的审计;另一类是专为发现审计年度必须弄清楚的事项另行实施的审计程序。

  (一)结合会计报表年末余额实施实质性测试程序

  注册会计师在对会计报表项目实施实质性测试程序时,通常通过对各项目的截止期和估价测试等来确定被审计单位管理当局对其编制的会计报表项目的年末余额认定是否正确。例如:复核期后的现金收入,以测试应收账款的可回收性。将后期的存货销售价格与前期的存货成本相比较,以确定前期期末存货估价是否适当等。尽管这些审计程序是针对年末余额实施的,本质上是会计报表年末余额实质性测试的一部分,但从实际效果上看,仍然不失为期后事项审计的一种有效程序。

  (二)专为发现审计年度必须弄清楚的事项另行实施的审计程序

  这类审计程序主要有以下几种:

  1.向被审计单位管理当局及有关人员询问

  由于被审计单位的业务性质、经营规模等情况不同,注册会计师询问的内容也不相同。一般情况下注册会计师应对下述事项进行询问:

  (1)已依据初步数据进行会计处理的项目的现状。

  (2)是否已进行或即将进行异常的会计调整。

  (3)是否已发生或可能发生影响会计政策适当性的事项。

  (4)资产是否被政府征用或因不可抗力而遭受损失。

  (5)资产是否已出售或计划出售。

  (6)是否发生新的担保、贷款或承诺。

  (7)是否已发行或计划发行新的股票或债券。

  (8)是否已签订或计划签订合并或清算的协议。

  这里所说的“初步数据”是指被审计单位在编制会计报表时所做的各种估计或预计。这些估计或预计,从本质上讲是暂时的、非结论性的。它们的确切金额要等到期后的某一时间预计事项发生时才能最终确定。如果该事项估计或预计金额与实际发生金额不符,仍需进行调整。

  2.复查被审计单位资产负债表日后编制的内部报表及其他相关管理报告

  复查的重点应放在被审计年度生产经营业务中与同期结果有关的变化上,特别是被审计单位经营业务和经营环境的主要变化上。与被审计单位管理当局讨论报表,以确定它们的编制基础与本年度会计报表是否一致,并调查经营结果的重大变化。

  3.复查资产负债表日后编制的会计记录

  注册会计师应复核被审计单位期后编制的日记账和分类账,尤其应检查其中大额的或异常项目,从而确定所有与度年相关的业务的存在和内容,以及期后发生的但需要披露的事项。

  4.检查被审计单位资产负债表日后发布的董事会和股东大会的会议记录

  被审计单位的重大事项,尤其是涉及证券管理机构规定的需要向外发布的重大经营事项,被审计单位都要以一定的形式向外发布,对这些发布的事项,在其有关的会议记录中应有详细的记录。注册会计师对这些记录重点应检查其中影响审计年度会计报表表述的重大期后事项。

  5.获取被审计单位管理当局和其律师的声明书

  由被审计单位向注册会计师递交的管理当局和其律师的声明书,是他们对审计中各种不同事项的说明,其中包括对审计现场工作结束前的有关期后事项的陈述。

      二、期后事项的准则

  中国注册会计师审计准则第1332号--期后事项

  财政部

  2006年3月8日

  第一章 总 则

  第一条 为了规范注册会计师对期后事项的审计,明确执业责任,制定本准则。

  第二条 本准则适用于注册会计师执行财务报表审计业务。

  第三条 本准则所称期后事项,是指资产负债表日至审计报告日之间发生的事项以及审计报告日后发现的事实。

  第四条 注册会计师应当考虑期后事项对财务报表和审计报告的影响。

  下列两类期后事项可能对财务报表和审计报告产生影响:

  (一) 资产负债表日后调整事项,是指对资产负债表日已经存在的情况提供了新的或进一步证据的事项;

  (二) 资产负债表日后非调整事项,是指表明资产负债表日后发生的情况的事项。

  第二章 截至审计报告日发生的事项

  第五条 注册会计师应当实施必要的审计程序,获取充分、适当的审计证据,以确定截至审计报告日发生的、需要在财务报表中调整或披露的事项是否均已得到识别。

  第六条 注册会计师应当尽量在接近审计报告日时,实施旨在识别需要在财务报表中调整或披露事项的审计程序。这些程序包括:

  (一) 复核被审计单位管理层建立的用于确保识别期后事项的程序;

  (二) 查阅股东会、董事会及其专门委员会在资产负债表日后举行的会议的纪要,并在不能获取会议纪要时询问会议讨论的事项;

  (三) 查阅最近的中期财务报表;如认为必要和适当,还应当查阅预算、现金流量预测及其他相关管理报告;

  (四) 向被审计单位律师或法律顾问询问有关诉讼和索赔事项;

  (五) 向管理层询问是否发生可能影响财务报表的期后事项。

  第七条 在向管理层询问可能影响财务报表的期后事项时,注册会计师询问的内容主要包括:

  (一) 根据初步或尚无定论的数据作出会计处理的项目的现状;

  (二) 是否发生新的担保、借款或承诺;

  (三) 是否出售或购进资产,或者计划出售或购进资产;

  (四) 是否已发行或计划发行新的股票或债券,是否已签订或计划签订合并或清算协议;

  (五) 资产是否被政府征用或因不可抗力而遭受损失;

  (六) 在风险领域和或有事项方面是否有新进展;

  (七) 是否已作出或考虑作出异常的会计调整;

  (八) 是否已发生或可能发生影响会计政策适当性的事项。

  第八条 如果被审计单位的分支机构、子公司等组成部分的财务信息由其他注册会计师审计,注册会计师应当考虑其他注册会计师对资产负债表日后事项所实施的审计程序,并考虑是否需要向其告知计划的审计报告日。

  第九条 如果知悉对财务报表有重大影响的期后事项,注册会计师应当考虑这些事项在财务报表中是否得到恰当的会计处理并予以充分披露。

  第三章 审计报告日后至财务报表报出日前发现的事实

  第十条 在审计报告日后,注册会计师没有责任针对财务报表实施审计程序或进行专门查询。在审计报告日至财务报表报出日期间,管理层有责任告知注册会计师可能影响财务报表的事实。

  本准则所称财务报表报出日,是指被审计单位对外披露已审计财务报表的日期。

  第十一条 在审计报告日后至财务报表报出日前,如果知悉可能对财务报表产生重大影响的事实,注册会计师应当考虑是否需要修改财务报表,并与管理层讨论,同时根据具体情况采取适当措施。

  第十二条 如果管理层修改了财务报表,注册会计师应当根据具体情况实施必要的审计程序,并针对修改后的财务报表出具新的审计报告。

  新的审计报告日期不应早于董事会或类似机构批准修改后的财务报表的日期。相应地,注册会计师应当将本准则第五条至第七条规定的审计程序延伸至新的审计报告日。

  第十三条 如果注册会计师认为应当修改财务报表而管理层没有修改,并且审计报告尚未提交给被审计单位,注册会计师应当按照《中国注册会计师审计准则第1502号--非标准审计报告》的规定,出具保留意见或否定意见的审计报告。

  第十四条 如果注册会计师认为应当修改财务报表而管理层没有修改,并且审计报告已提交给被审计单位,注册会计师应当通知治理层不要将财务报表和审计报告向第三方报出。

  如果财务报表仍被报出,注册会计师应当采取措施防止财务报表使用者信赖该审计报告;采取的措施取决于自身的权利和义务以及征询的法律意见。

  第四章 财务报表报出后发现的事实

  第十五条 在财务报表报出后,注册会计师没有义务针对财务报表作出查询。

  第十六条 在财务报表报出后,如果知悉在审计报告日已存在的、可能导致修改审计报告的事实,注册会计师应当考虑是否需要修改财务报表,并与管理层讨论,同时根据具体情况采取适当措施。

  第十七条 如果管理层修改了财务报表,注册会计师应当根据具体情况实施必要的审计程序,复核管理层采取的措施能否确保所有收到原财务报表和审计报告的人士了解这一情况,并针对修改后的财务报表出具新的审计报告。

  第十八条 新的审计报告应当增加强调事项段,提请财务报表使用者注意财务报表附注中对修改原财务报表原因的详细说明,以及注册会计师出具的原审计报告。

  新的审计报告日期不应早于董事会或类似机构批准修改后的财务报表的日期。相应地,注册会计师应当将本准则第五条至第七条规定的审计程序延伸至新的审计报告日。

  第十九条 如果管理层既没有采取必要措施确保所有收到原财务报表和审计报告的人士了解这一情况,又没有在注册会计师认为需要修改的情况下修改财务报表,注册会计师应当采取措施防止财务报表使用者信赖该审计报告,并将拟采取的措施通知治理层;采取的措施取决于自身的权利和义务以及征询的法律意见。

  第二十条 如果临近公布下一期财务报表,且能够在下一期财务报表中进行充分披露,注册会计师应当根据法律法规的规定确定是否仍有必要提请被审计单位修改财务报表,并出具新的审计报告。

  第五章 公开发行证券的考虑

  第二十一条 当被审计单位公开发行证券时,注册会计师应当考虑有关证券发行的法律法规对期后事项的特殊规定。

  第六章 附 则

  第二十二条 本准则自2007年1月1日起施行。

      三、期后事项的调整

  (一)调整(准则)规定,期后事项调整通过“以前年度损益调整”科目转入“利润分配——未分配利润”科目,同时调整报告年度报表以及当月报表年初数。此举不仅符合权责发生制原则,而且能有效防止通过所谓“期后事项”任意调节本年利润。

  1、报告年度的以前年度损益调整,应按本准则及《会计政策,会计估计变更和会计差错更正准则》规定处理,调整报告年度报表年初数。

  2、对报告年度后的期后事项,应防止企业记人当年损益。

  3、企业未作处理的期后事项,可直接调节报告年度的损益项目及相关项目。

  (二)披露《准则》规定调整事项需调整年初报表,非调整事项应在附注中披露内容,估计影响。

  期后事项审核是审计中重要的一环,许多高风险事项往往隐藏于期后,应给予足够的审计关注。 所谓调整事项是指资产负债表日后发生的、能对资产负债表日已存在情况提供进一步证据的事项。这类事项的特点是:在资产负债表日或以前就已显示了某种征兆,但最终结果需要在资产负债表日予以证实。

  调整事项既可为被审计单位管理当局确定资产负债表日账户余额提供信息,也可为注册会计师核实这些余额提供补充证据。一般情况下,下列事项通常作为调整事项处理:

  (1)期后调整事项

  1、财务报表日后诉讼案件结案,法院判决证实了企业在财务报表日已经存在现时义务,需要调整原先确认的与该诉讼案件相关而定预计负债,或确认一项新负债。

  2、财务报表日后取得确凿证据,表明某项资产在财务报表日发生了减值或者需要调整该资产原先确认的减值金额。

  3、财务报表日后进一步确认了财务报表日前购入资产的成本或售出资产分的收入。

  4、财务报表日后发现了财务报表舞弊或差错。

  (2)期后非调整事项

  5、财务报表日后发生重大诉讼、仲裁、承诺。财务报表日后资产价格、税收政策、外汇汇率发生重大变化。

  6、财务报表日后因自然灾害导致资产发生重大损失。

  7、财务报表日后发行股票和债券以及其他巨额举债。

  8、财务报表日后资本公积转增资本。财务报表日后发生巨额亏损。

  9、财务报表日后发生企业合并或处置子公司。

  10、财务报表日后企业利润分配方案中拟分配的以及经审议批准宣告发放的股利或利润。

  (二)对调整事项的考虑和会计处理

  对于资产负债表日后发生的调整事项,注册会计师须提请被审计单位管理当局予以调整,作出相关的账务处理,并对资产负债表日已编制的会计报表(包括资产负债表、利润表及其相关附表和现金流量表附注,但不包括现金流量表)进行相应的调整。由于需调整期后事项发生在次年,上年的有关账目已经结转,特别是损益类科目在当年年末结转后已无余额,资产负债日后发生的调整事项,应当分别以下情况进行账务处理

  1、涉及损益的事项,通过“以前年度损益调整”科目核算。具体地说,调整增加以前年度收益的事项或调减以前年度亏损的事项,及其调整减少的所得税,记入 “以前年度损益调整”科目的贷方;调整减少以前年度收益的事项或调增以前年度亏损的事项,及其调整增加的所得税,记入“以前年度损益调整”科目的借方。“以前年度损益调整”科目的借方或贷方余额转入“利润分配——未分配利润”科目。

  2、涉及利润分配调整的事项,直接在“利润分配——未分配利润”科目核算。

  3、不涉及损益以及利润分配的事项,只需调整相关科目。

  4、通过上述账务处理后,还应同时调整会计报表相关项目的数字,包括:

  (1)资产负债表日编制的会计报表相关项目的数字;

  (2)当期编制的会计报表相关项目的年初数。 (一)非调整事项的含义及特点

  非调整事项是指资产负债表日后发生的、不影响资产负债日存在情况的事项。这类事项的特点是:在资产负债表日以后才发生或存在的事项,与资产负债日以前存在的状况没有丝毫联系,只对被审计单位资产负债表日以后的财务状况、经营成果产生影响。一般情况下,下列事项应当作为非调整事项处理:

  1、企业合并或购买控制权;

  2、应付债券的提前收回;

  3、所持用于短期投资和转卖的证券市价严重下跌;

  4、股票和债券的发行;

  5、由于政府禁止销售某种产品所造成的存货市价下跌;

  6、需要为新的养老金计划支付大笔现金;

  7、偶然性的大笔损失(如自然灾害导致的资产损失等);

  8、外汇汇率的变动;

  9、开展新的经营或扩大原有经营。

  (二)对非调整事项的考虑和会计处理

  由于非调整事项是在资产负债表日以后才存在或发生的情况,与资产负债日及其以前已存在或发生的状况没有联系,因而它不影响资产负债日的资产、负债和所有者权益的金额,对此也不需要调整资产负债表日编制的会计报表。但是,为使会计报表使用者全面了解企业的财务状况和经营成果,引导会计报表使用者作出正确的判断与决策,注册会计师应提请被审计单位管理当局在会计报表附注中予以披露,说明其内容和对财务状况、经营成果的影响;如无法作出估计,则应说明不能合理估计的理由。

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