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存货跌价准备的递延所得税会计处理

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来源:转载更新时间:2017-07-17

  资产负债表日同一项存货中一部分有合同价格约定、其他部分不存在合同价格的,应当分别确定其可变现净值,并与其相对应的成本进行比较,分别确定存货跌价准备的计提或转回的金额,由此计提的存货跌价准备不得相互抵消。

  企业存货一般包括原材料、在产品、半成品、库存商品等,按照《企业会计准则第1号——存货》,资产负债表日,存货应当按照成本与可变现净值孰低计量,对于不同类型的存货跌价准备的计算,会计准则上有严格的计算方法,这既是实务中的难点,也是各类考试常考的内容。资产负债表日,当存货成本低于可变现净值时,存货按成本计量;当存货成本高于可变现净值时,存货按可变现净值计量,同时按照成本高于可变现净值的差额计提存货跌价准备,计入当期损益。《企业会计准则第18号——所得税》规定,所得税会计采用资产负债表债务法,本文结合案例,对各种情况下存货跌价准备的递延所得税会计处理做一分析。

  案例:万兴公司为增值税一般纳税人,适用的增值税税率为17%,所得税采用资产负债表债务法核算,适用的所得税税率为25%。(单位:万元)

  1.产成品、商品存货跌价准备的计算:2013年12月31日,万兴公司存货中包括:500件A产品、250件B产品。500件A产品和250件B产品的单位产品成本均为150万元。其中,500件A产品签订有不可撤销的销售合同,每件合同价格(不含增值税)为180万元,市场价格(不含增值税)预期为145万元;250件B产品没有签订销售合同,每件市场价格(不含增值税)预期为145万元。销售每件A产品、B产品预期发生的销售费用及税金(不含增值税)均为10万元。

  解答:产成品、商品等直接用于出售的商品存货,其可变现净值为:可变现净值=估计售价-估计销售费用和相关税费

  A产品和B产品应分别进行期末计价,并计提存货跌价准备。

  A产品成本总额=500×150=75000(万元),A产品应以合同价作为可变现净值的计算基础,A产品可变现净值=500×(180-10)=85000(万元),A产品成本小于可变现净值,不需计提存货跌价准备。

  B产品成本总额=250×150=37500(万元),B产品应按市场价格作为估计售价,B产品可变现净值=250×(145-10)=33750(万元),B产品应计提的存货跌价准备=37500-33750=3750(万元)。

  借:资产减值损失 3750

    贷:存货跌价准备 3750

  同时应确认递延所得税资产=3750×25%=937.5(万元)

  借:递延所得税资产 937.5

    贷:所得税费用 937.5

  2.销售产品存货跌价准备的结转:2012年12月31日万兴公司库存电脑1000台,单位成本1.5万元。2012年12月31日市场销售价格为每台1.4万元,预计销售税费为每台0.1万元。万兴公司于2013年3月6日向远望公司销售电脑200台,每台1.6万元,货款已收到。

  解答:2013年3月6日,甲公司的会计处理如下:

  借:银行存款 374.4

    贷:主营业务收入 320

  应交税费——应交增值税(销项税额) 54.4

  借:主营业务成本 300

    贷:库存商品 300

  2012年12月31日该批电脑应计提的存货跌价准备=1000×[1.5-(1.4-0.1)]=200(万元);因销售应结转的存货跌价准备=200÷1000×200=40(万元)。

  注意:企业计提了存货跌价准备,如果其中有部分存货已经销售,则企业在结转销售成本时,应同时结转已对其计提的存货跌价准备,销售产品结转的存货跌价准备不能冲减资产减值损失,而应冲减主营业务成本等,同时转回递延所得税资产10万元(40×25%)。

  借:存货跌价准备 40

    贷:主营业务成本 40

  借:所得税费用 10

    贷:递延所得税资产 10

  3.材料存货跌价准备的计算:2014年12月31日,万兴公司库存B材料成本为110万元,市场售价为90万元。B材料是专门用于生产乙产品的。由于B材料市场销售价格下降,市场上用B材料生产的乙产品的市场价格也发生下降,用B材料生产的乙产品的市场价格总额由260万元下降为230万元,将B材料加工成乙产品尚需投入140万元,估计乙产品销售费用及税金为8万元,估计B材料销售费用及税金为5万元。计算2014年12月31日B材料的可变现净值。

  解答:经过加工的材料存货可变现净值需要以下判断:

  (1)用其生产的产成品的可变现净值高于成本的,该材料仍然应当按照成本(材料的成本)计量;

  (2)材料价格的下降表明产成品的可变现净值低于成本的,该材料应当按照成本与可变现净值孰低(材料的成本与材料的可变现净值孰低)计量。其可变现净值为:

  可变现净值=该材料所生产的产成品的估计售价-至完工估计将要发生的成本-估计销售费用和相关税费

  由于B材料是专门用来生产乙产品的,由于乙产品发生减值,因此计算B材料的可变现净值时需要以乙产品为基础来计算的,即B材料的可变现净值=乙产品的售价-用B材料加工成乙产品尚需要的成本-销售乙产品的销售费用。

  B材料的可变现净值=230-140-8=82(万元)。

  借:存货跌价准备 82

    贷:主营业务成本 82

  借:所得税费用 20.5

    贷:递延所得税资产 20.5

  4.半成品存货跌价准备的计算:万兴公司2014年12月31日库存半成品100件,每件半成品的账面成本为20万元。该批半成品将用于加工100件C产品,将每件半成品加工成A产品尚需投入10万元。2014年12月31日C产品的市场价格为每件27万元,估计销售过程中每件将发生销售费用及相关税费2万元。该批半成品在2014年6月30日已计提存货跌价准备200万元,不考虑其他因素,计算2014年12月31日甲公司对该批半成品应计提的存货跌价准备。

  解答:半成品是用于生产C产品的,所以应先计算C产品是否减值。每件C产品的成本=20+10=30(万元),每件C产品的可变现净值=27-2=25(万元),C产品减值。半成品应按照成本与可变现净值孰低计量,每件半成品的成本为20万元,可变现净值=27-10-2=15(万元),每件半成品应确认的跌价准备余额=20-15=5(万元),所以100件半成品应计提跌价准备=100×5-200=300(万元)。

  借:资产减值损失 300

    贷:存货跌价准备 300

  借:递延所得税资产 75

    贷:所得税费用 75

  5.与合同有关的库存商品存货跌价准备的计算:万兴公司2011年12月31日有库存商品M,账面余额为500万元,未计提存货跌价准备。库存商品M中,有40%已签订销售合同,合同价款为230万元;另60%未签订合同,按照一般市场价格预计销售价格为290万元。库存商品M的预计销售费用和税金为25万元。

  解答:可变现净值中估计售价的确定方法:

  (1)为执行销售合同或者劳务合同而持有的存货,其可变现净值应当以合同价格为基础计算;

  (2)企业持有的同一项存货的数量多于销售合同或劳务合同订购数量的,应分别确定其可变现净值并与其相对应的成本进行比较,分别确定存货跌价准备的计提或转回金额。超出合同部分的存货的可变现净值应当以一般销售价格为基础计算。

  即签订合同的用合同价格,没有签订合同的用市场价格。

  库存商品M有合同部分的可变现净值=230-25×40%=220(万元)

  有合同部分的成本=500×40%=200(万元)

  因为可变现净值高于成本,所以有合同部分不计提存货跌价准备。

  无合同部分的可变现净值=290-25×60%=275(万元)

  无合同部分的成本=500×60%=300(万元)

  因可变现净值275万元低于成本300万元,需计提存货跌价准备25万元。

  借:资产减值损失 25

    贷:存货跌价准备 25

  借:所得税费用 6.25

    贷:递延所得税资产 6.25。

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